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资产评估增值的两种会计处理

对于改组为股份有限公司时发生的资产评估增值，在相应调账以后，应区分以下情况进行会计处理：　　1.如果公司对评估的资产在进行计提折旧、使用或摊销时，是按评估确认后的价值进行，则应将按规定评估增值未来应交的所得税计入“递延税款”货方，差额记入“资本公积”。在按规定于评估资产计提折旧、使用或摊销时，或按规定的期限结转计入应纳税所得额时，其应交的所得税，借：“递延税款”，货：“应交税金—应交所得税”。　　2.如果公司在计提折旧时，仍按原账面原价计提，则评估增值部分不需要计算未来应交的所得税，公司应将评估增值全部计入资本公积。　　虽然有关规定指出只有固定资产评估增值所提折旧不得扣除应纳税所得额，而第1种情况强调的是对所有的资产进行这种处理的方法，第2种情况只强调了固定资产，但是，这里想说明的是这两种会计处理的差异，所以我们姑且当成一种情况来举例，即不分什么资产，均按10年进行平均调整（包括折旧、使用或摊销），以下也就简称调整。　　现假定评估前资产价值为A元，利润总额为B元，净利润为67％B元。评估后增值10000元，已调账。按10年调整期限，每年调整额1000元。　　（1）按第1种处理方法，按评估确认后的价值进行调整，则首先应做账务处理：　　借：资产　10000元　　　贷：递延税款　3300元（10000×33％）　　　　　资本公积——资产评估增值准备　6700元　　第一年进行的调整数为1000元（10000／10），则利润总额为B－1000元，所得税为（B－1000）33％，净利润为（B－1000）67％，同时结转递延税款：　　借：递延税款　330元（1000×33％）　　　贷：应交税金——所得税　330元　　这样本年应交所得税为：330＋（B－1000）×33％=33％B，即体现的结果是没有进行任何应纳税所得额的扣除。　　（2）按第二种处理方法，本年的利润总额（B）、净利润（67％B）和应交所得税（33％B）均没有变化，因为是按评估前账面原价进行调整的。　　这样一来，我们可以看出，两种处理方法虽然达到了“应交税金——应交所得税”的一致，但导致了净利润、资产公积、递延税款及本期调整数的差异。第一种方法下净利润是（B－1000）×67％，资本公积6700元，递延税款2970元，本期调整数1000元。第二种方法分别为67％B，10000元，0元，0元。两种处理方法对上三项的累计影响是第一种方法比第二方法少1000元，即1年的调整额，其原因是第二方法没有按评估确认的价值进行调整（10000／10=1000）。　　为此，若使用第二种方法，尚需根据有关规定进行有关处理：“按评估增值后的固定资产原价计提的折旧与按原账面原价计提的折旧之间的差额，或按规定的期限平均转销的金额，借：资本公积 贷：累计折旧”，将1000元本来应计的调整补足后，两种方法资产账户才达到了一致。　　这样处理后，第二种方法下的资本公积仍比第一种多2300元。这是由于递延税款少2970元，净利润多670元。　　固定资产的几项核算　　一、其他单位投资转入固定资产的核算　　企业接受其他单位投资转入的房屋、机器设备等固定资产，应按投出单位的账面原值借记“固定资产”科目，按评估确认的价值（或合同、协议约定的价格）贷记“实收资本”（或“股本”）科目，按投出单位账面原值大于评估确认价值的差额贷？“累计折旧”科目；若评估确认价值大于投出单位账面原值，则按评估确认价值借记“固定资产”科目，贷记“实收资本”（或“股本”）科目。　　例：A公司接受B公司作为投资的设备1套，双方协商作价10万元，B公司账面原值11.5万元。　　借：固定资产——生产经营用固定资产（设备）　115000　　　贷：累计折旧　15000　　　　　实收资本——B公司　100000　　续上例：经双方协商，该套设备作价为11.75万元，则企业应作会计分录：　　借：固定资产——生产经营用固定资产（设备）　117500　　　贷：实收资本——B公司　117500　　例：C公司接受D公司全新货运卡车1辆，价款6.3万元。　　借：固定资产——生产经营用固定资产（设备）　63000　　　贷：实收资本——D公司　63000　　二、融资租入固定资产的核算　　融资租入固定资产，是指企业以融通资金的方式购入的固定资产。对于融资租入的固定资产，承租方在约定期限内按期支付租金，拥有固定资产的使用权，租赁期满，在付清最后一笔租金或再加一笔转让费后，取得该项固定资产的所有权。虽然在法律上承租方在租赁期并没有获得租赁固定资产的所有权，但从交易的实质内容看，租赁资产的一切风险和报酬已转给承租方，且在租赁期满将获取该项固定资产的所有权，因此，按照实质重于形式的原则，承租方应将融资租入固定资产视为自有资产，按期计提折旧，负担所发生的维修费、保险费。为了与企业自有固定资产相区别，在所有权转移之前，承租方应在“固定资产——融资租入固定资产”科目核算融资租入的固定资产。如果融资租入的固定资产需要安装调试，则应先在“在建工程”科目核算，安装工程完工交付使用时，再由“在建工程”科目转入“固定资产——融资租入固定资产”科目。　　企业以融资方式租入固定资产时，按租赁设备的价款、运输费、途中保险费、安装调试费等支出作为租入固定资产原值，借记“固定资产——融资租入固定资产”（不需要安装的固定资产），贷记“长期应付款——融资租赁费”科目；需要安装的固定资产，应借记“在建工巢？-融资租入固定资产”，贷记“在建工程”科目；支付融资租赁费时，借记“长期应付款——融资租赁费”，贷记“银行存款”科目；租赁期满，所有权转移给承租方时，借记“固定资产——生产经营用固定资产”，贷记 “固定资产——融资租入固定资产”科目。

　　例：某企业以融资方式租入需要安装的设备1台，租赁合同约定：设备价款7.5万元，运输保险费0.2万元，租赁费按月支付（不考虑租金利息），租赁期为3年。估计该设备有效使用期为5年，期末残值0.5万元。发生安装调试费0.3万元，其中，从仓库中领用材料1000元，应计增值税170元，其余以银行存款支付。　　①租入设备时：　　借：在建工程　77000　　　贷：长期应付款——融资租赁费　77000　　②支付安装调试费时：　　借：在建工程　3000　　　贷：原材料　1000　　　　　应交税金——应交增值税（进项税额转出）　170　　　　　银行存款　1830　　③安装完毕交付使用时：　　借：固定资产——融资租入固定资产　80000　　　贷：在建工程　80000　　④按月支付租赁费时：　　每月应付租赁费为2139元（77000÷3÷12）。　　借：长期应付款——融资租赁费　2139　　　贷：银行存款　2139　　⑤按月计提固定资产折旧时：　　每月应计提折旧额为1250元[（80000－5000）÷5÷12]　　借：制造费用　1250　　　贷：累计折旧　1250　　⑥租赁期满所有权转移给承租方时：　　借：固定资产——生产经营用固定资产（设备）　80000　　　贷：固定资产——融资租入固定资产　80000　　三、接受捐赠固定资产的核算　　企业接受捐赠的固定资产，应按同类资产的市场价格或根据捐赠者提供的有关凭据，借记“固定资产”科目，贷记“资本公积”科目；若为旧固定资产，则应按确认的原值借记“固定资产”科目，按估计折旧贷记“累计折旧”科目，按其差额贷记“资本公积”科目。　　例：Y公司接受F公司捐赠的生产用设备1台，按照同类资产的市场价值确认其原值为0.8万元。　　借：固定资产——生产经营用固定资产（设备）　8000　　　贷：资本公积　8000　　若该设备已使用过1年，估计损耗程度为15％，则应作分录：　　借：固定资产——生产经营用固定资产（设备）　8000　　　贷：累计折旧　1200　　　　　资本公积　6800　　四、盘盈固定资产的核算　　企业在财产清查中若发现盘盈固定资产，在报经批准前，应按其重置价格借记“固定资产”科目，按估计折旧额贷记“累计折旧”科目，按两者之间的差额贷记“待处理财产损溢”科目；待查明原因报经批准后，将固定资产净值转作营业外收入，借记“待处理财产损溢”科目，贷记“营业外收入”科目。　　例：E公司期末进行财产清查，发现账外管理用设备1台，重置价值为10万元，预计使用年限为10年，已使用3年，估计期末残值为0.8万元。　　（1）盘盈设备时：　　借：固定资产——非生产经营用固定资产（设备）　100000　　　贷：累计折旧　27600　　　　　待处理财产损溢　72400　　（2）报经批准后，转作营业外收入：　　借：待处理财产损溢　72400　　　贷：营业外收入　72400